부동산실명법위반 과징금부과처분 취소청구

1. 사건개요 청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○○번지 ○○아파트 ○○○동 ○○○호(이하‘이 사건 부동산’이라 한다)의 소유자로, 2015. 4. 6. 청구인의 외삼촌 박○○에게 매매가 4억 2천만 원에 이 사건 부동산을 매도하였고, 이후 2018. 7. 18. 다시 박○○로부터 매매가 4억 3천만 원에 이를 매수하였다. 피청구인은 이 사건 부동산이 시세보다 낮은 금액에 매매가 이루어진 사실과 관련하여 2018. 9. 21. 청구인에게 부동산 거래신고에 따른 소명자료 제출을 요구하였고, 같은 해 11. 20. ○○○세무서장에게 청구인과 박○○를 부동산 증여 의심 대상자로 통보하였다. 이후 ○○○세무서장은 2019. 6. 26. 피청구인에게 청구인이 이 사건 부동산을 명의신탁한 사실을 통보하였고, 이에 피청구인은 처분 사전통지를 거쳐 같은 해 11. 6. 청구인이 이 사건 부동산의 실권리자임에도 불구하고 박○○의 명의로 소유권이전등기하여 「부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률」(이하‘부동산실명법’이라 한다) 제3조를 위반한 사유로 같은 법 제5조에 따라 과징금 62,800,000원 부과처분(이하‘이 사건 처분’이라 한다)을 하였다. 2. 당사자 주장 가. 청구인 주장 1) 처분개요 청구인은 2011. 2. 21. ○○시 ○○구 ○○동 ○○○번지 ○○아파트 ○○○동 ○○○호를 매매를 원인으로 취득하여 보유하고 있었고, 그 이전인 1985. 4. 8. 서울특별시 △△구 △△동 △△△△번지 △△아파트 △동 △△△호(이하‘서울주택’이라 한다)를 매매를 원인으로 모친과 공동으로 취득하여 보유하던 중 2003. 11. 20. 모친으로부터 공유지분을 증여받은 2주택 소유자이다. 청구인은 이 사건 부동산을 2015. 4. 8. 외삼촌인 박○○에게 4억 2천만 원에 먼저 양도하고, 서울주택을 2015. 4. 29. 청구외 노□□에게 9억2천400만 원에 양도하였으나 1세대 1주택 비과세에 해당되어 무신고하였다. 청구인이 이 사건 부동산과 서울주택을 모두 처분하고 3년이 지난 후 박○○는 건설인력 파견사업상 자금이 경색되어 이 사건 부동산을 속히 처분하고 싶어 하였다. 박○○와 청구인은 양도가액을 4억 3천만 원으로 하여 2018. 4. 8. 청구인이 재취득하게 되었으나 부동산거래신고를 접수한 피청구인은 계약서상 거래금액 1억 1천만 원의 지급내역이 불분명하다는 내용의“증여의심자료”를 ○○○세무서에 통보하였다. ○○○세무서장이 위 내용에 따라 2019. 4. 18.~2019. 5. 7. 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과 박○○에게 양도한 이 사건 부동산은 피청구인이 통보한 증여혐의 내용과는 달리 가장 매매한 명의신탁으로 판단하여 실소유자를 청구인으로 봄에 따라 서울주택의 1세대 1주택 비과세를 부인하고 양도소득세를 고지하였다. 2) 사실관계 가) 청구인과 외삼촌 박○○의 매매계약 내용은 다음과 같다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023089"></img> 이 사건 부동산은 매도인이 목적물을 4억 2천만 원에 매수인에게 팔고 매도인이 그것을 계속 3억 2천만 원에 임차하기로 하는 매매계약이며, 매수인은 임차보증금을 제외한 계약금 2천만 원과 잔금 8천만 원을 청구인의 계좌에 입금한 후 소유권이전등기를 하였다. 이 사건 부동산은 2007년 2월 8억 원에 거래되었다가, 거래 당시인 2015년 4월에는 일반평균가 4억 4천만 원까지 하락하였으나 2019년 10월에는 다시 5억 6천만 원까지 회복하고 있는 추세이다. 청구인은 서울주택을 1세대 1주택으로 양도소득세 비과세를 받기 위해 먼저 이 사건 부동산을 신속히 처분하고 싶었지만 가격이 하락하고 있어 매수자가 없었는데, 외삼촌 박○○는 가격상승이 기대되는 재테크 지역이라 본인이 구입하고 싶지만 자금이 없다고 하였다. 따라서 청구인은 이 사건 부동산을 3억 2천만 원에 계속 임차하기로 하는 매매계약을 할 경우 1억 원만 있으면 된다는 의견 제시를 하였고 쌍방의 의견이 맞아떨어져 거래는 신속히 성사되었다. 이 사건 부동산은 2015년 4월 일반평균매매가액이 4억 4천만 원이었으나 후미진 곳에 위치하고 있어서 4억 2천만 원에 계약하였다. 이 사건 부동산의 KB부동산시세는 다음과 같다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023091"></img> 나) 청구인이 계속 거주하게 된 동기 및 박○○의 취득자금 출처 청구인은 본인이 운영하는 ○○○ 병원이 인근에 소재하고 있고, 부모님이 동일 단지에 거주하고 있으므로 지병을 앓고 있는 연로한 부모님도 보살필 겸 이 사건 부동산을 팔고 그것을 3억2천만 원에 계속 임차하는 조건이었다. 따라서 박○○가 이 사건 부동산을 취득하기 위해 필요한 자금이 1억 원이었고, 이 1억 원은 청구인의 부친이 운영했던 ㈜○○엔지니어링의 미지급 퇴직금 중 일부로, 박○○는 이 사건 부동산의 취득자금에 사용하였다. 다) 청구인의 부친과 함께 사업을 영위했던 박○○의 과거 근무이력 및 청구인의 부친과의 자금거래 내용 (1) 박○○의 근무이력 및 퇴직금 12,000만 원의 발생과 변제경위 박○○는 1986년 6월 군 제대 후 청구인의 부친이 운영하는 냉·난방 탁트 제조사인(주)○○엔제니어링을 함께 운영하였으나 경영상 의견차이로 자주 다투게 되면서 2003년 11월에 무단 퇴직하게 되어 서로의 관계가 악화되었다. 최근 부친과 박○○의 관계가 회복되자 부친은 미지급했던 퇴직급을 변제하여 주었고 사업자금도 빌려주게 되었다. 부친이 박○○에게 주기로 한 퇴직금은 그간의 이자 2,000만 원을 포함하여 14,000만 원을 다음과 같이 지급하고 쌍방의 채권·채무는 종결되었다. ① 2015. 4. 6. 2,000만 원(이자성격 수표지급) ② 2015. 4. 7. 8,000만 원 ③ 2015. 5. 22. 4,000만 원 (2) 조사 당시 퇴직금이 26,000만 원, 퇴직금에 대한 이자 2,000만 원, 합계 28,000만 원으로 답변한 경위 세무서 조사 시 박○○는 퇴직금을 26,000만 원으로 답변하였다. 청구인은 부친이 치매와 파킨슨병으로 과거 일을 기억하지 못하여 퇴직금의 범위를 알 수가 없었고 계좌이체된 사실에 근거하여 다른 주장은 할 수가 없었다. 그러나 최근 부친이 사용한 대출금계좌를 우연히 발견하고 박○○에게 문의한바 부친이 소유하고 있는 ○○시 □□구 □□읍 □□리 □□□-4 소재 토지를 담보로 대출을 받아 박○○에게 14,000만 원을 빌려준 사실을 알게 되었다. 이 대출금계좌에서는 ○○시 ◇◇농협◇◇동지점에서 15,000만 원이 대출되었는데 1,000만 원은 부친이 현금으로 인출하여 사용하였고 14,000만 원은 3회에 걸쳐 박○○의 계좌로 이체되었으며 이에 대한 대출금이자 입금자는 박○○이므로 이 사실을 근거로 박○○가 부친으로부터 빌려간 차용금이라는 사실을 알게 되었고, 최근 이에 대한 차용증을 작성하고 차후에 변제받기로 약정하였다. 이러한 사실관계는 조사 당시 밝히지 못한 내용이다. 따라서 박○○가 부친으로부터 받은 돈은 차용금 14,000만 원, 퇴직금 12,000만 원, 퇴직금에 대한 이자 2,000만 원 총 28,000만 원이며 이 금액 중 1억 원이 청구인의 부동산매수대금으로 사용되었고 나머지는 사업자금으로 사용되었으나 세무서는 이러한 사실관계 조사를 일체 생략한 채 1억 원에 대한 자금만을 발췌하여 명의신탁을 추정한 것은 행정편의주의적이다. (3) 박○○는 청구인의 부친으로부터 14,000만 원을 차용하여 사업자금에 사용 박○○는 건설인력사업의 운영이 어려워지자 청구인의 부친에게 돈을 빌려달라고 부탁하였고, 청구인의 부친은 소유 토지를 담보로 ◇◇농협에서 15,000만 원을 대출받아 1,000만 원은 부친이 사용하고 나머지 14,000만 원은 박○○에게 다음과 같이 계좌이체하였다. ① 2015. 4. 28. 5,000만 원 ② 2015. 4. 30. 4,000만 원 ③ 2015. 5. 6. 5,000만 원(선이자 50만 원을 공제하고 4,950만 원만 이체) 박○○는 청구인의 부친으로부터 14,000만 원을 차용하여 사업에 보탰으며 이에 대한 이자는 대출금계좌에 이자 입금자가 박○○로 찍혀 있는 사실이 대출금계좌 목록에서 확인된다. (4) 최근 대출금 15,000만 원이 2019. 12. 12. 변제된 경위 현재 부친은 지병을 앓고 있으나‘○○○○도시환경정비사업조합’의 과거 회장재직 시의 문제로 전임회장에 의하여 소송이 진행 중에 있으므로 모든 부동산이 가압류될 처지에 놓여 있는 상태이다. 이를 대비하고자 부친 소유의 ○○시 □□구 □□읍 □□리 □□□-4 소재 토지를 조속히 처분할 계획의 일환으로 2019. 12. 12.자로 15,000만 원을 부친의 계좌에서 변제하여 근저당권을 말소하였고 이 부동산은 곧 처분될 예정이다. 박○○에게는 먼저 대출금을 갚아 근저당권을 말소하자고 하였으나 박○○의 사업상 형편이 어려워 변제하지 못하므로 우선 부친이 채무를 변제하고 차용금은 후에 박○○와 정산하기로 하였다. 라) 청구인이 부친에게 1억 원을 증여한 사유 및 증여세 신고·납부한 내용 청구인의 부친은 2014년 초‘○○○○도시환경정비사업조합’의 조합장에 취임하면서 상가분쟁에 휘말려 현재도 소송이 진행 중에 있다. 청구인은 자식된 도리로 소송사건에 조금이라도 경제적인 보탬이 되고 싶었고, 또한 2003. 11. 25. △△동 아파트의 모친 지분 1/2을 청구인이 증여받은 데 대한 보답도 할 겸 부동산 외에 현금이 없는 부친에게 1억 원을 증여하게 되었다. 이에 대한 증여세 신고는 2019. 12. 27. 기한 후 신고로 접수하였고 증여세 11,669,350원을 당일 납부하였다. 마) 의사인 청구인의 재산관리는 부친이 주로 하였으나 현재는 치매로 소명하는 데 어려움이 있음 부친이 청구인의 재산관리를 주로 하였기 때문에 이 사건과 관련한 자금 흐름은 이번 세무조사 과정에서야 알게 되었다. 이러한 사실은 서울주택 매도 시의 계약서도 모친이 참석하여 대리인의 자격으로 서명한 사실에서도 확인할 수 있으며, 이 사건 부동산도 부친과 박○○가 매매계약서를 작성하여 청구인은 부친과 박○○의 자금거래를 알 수 없었다. 2015년 4월 이 사건 부동산의 취득세 등 653만 원은 청구인이 박○○에게 지급한 것이 아니라 부친이 653만 원을 입금해 달라고 하여 영문도 모르고 입금하였으나 조사과정에서야 이 돈이 서울주택을 비과세 받기 위해 박○○에게 양도하면서 신속히 성사된 데 대한 사례비 성격으로 부친이 박○○ 대신 부담한 사실을 조사과정에서야 알게 되었다. 이는 증여에 대한 문제이며 명의신탁과는 무관하고 사회통념상 친인척 간에 충분히 있어왔던 사례에 불과하다. 3) 주위적 청구 내용 가) 쟁점을 논의하기에 앞서 이 사건의 근본적인 모순에 대하여 (1) 이 사건 조사를 하게 된 동기는 피청구인의 과세자료 통보에 기인한 것이며, 피청구인의 당초 자료 통보는‘증여의심자료’이다. 즉 증여세조사가 이 사건에 적합한 조사이며 명의신탁과는 전혀 무관한 사건이다. 피청구인은 당초에 증여혐의만 세무서에 통보하였고 명의신탁에 대한 혐의사항은 없었다. 그러나 세무서에서는 증여세로 과세할 경우 확보되는 세수가 미미하자 자금이동을 왜곡하여 해석하고 행정편의적으로 명의신탁과 결부시켰다. 이 사건의 전체적인 흐름을 살펴보면 피청구인의 당초 증여 혐의대로 청구인이 부친에게 증여한 1억 원의 증여가 사실관계 확인과정에서 밝혀졌으며 피청구인의 당초 증여의심자료가 사실로 확인되어 증여세 기한 후 신고를 하였다. 부동산등기는 그 자체로서 추정력을 갖는 것이므로 법률행위를 부인하여 그 추정력을 번복하려면 구체적이고 명백한 증명할 수 있는 자료들이 있어야 비로소 신탁자가 실소유자로서 권리행사를 하였다고 볼 수 있다. 따라서 거래당사자 중 어느 한 쪽이 고소나 이의를 제기하지 않으면 명의신탁을 입증하기란 매우 어려우므로 피청구인은 자금출처에 대한 증여의심자료만을 통보한 것이다. 그러나 세무서에서는 청구인에게서 부친으로, 부친에게서 박○○에게로, 박○○에게서 청구인으로 자금흐름이 회전되었다고 하면서 이를 한 묶음으로 연결하여 증여에 대한 법률행위를 부인하면서 명의신탁에 사용된 돈이라고 추정하였으나 대법원은 부동산의 취득자금을 다른 일방이 지급하였다면 그 취득자금을 증여로 보아 증여세를 부과하면 족할 것이며 명의신탁으로 볼 것은 아니라고 판시하고 있다(2016. 11. 9. 선고 2015구합70257 판결 참조). (2) 청구인이 부친에게 증여한 1억 원과 부친이 박○○에게 지급한 미지급 퇴직금 14,000만 원 및 대여금 14,000만 원의 진위 여부를 입증하는 책임은 과세관청에 있었으나 과세관청은 조사기간 중 이를 입증하지 못하였다. 청구인의 부친이 박○○에게 입금해 준 돈들이 다시 부친에게 되돌아간 것이 아니라 박○○의 이 사건 부동산 매매대금 및 사업자금에 정상적으로 사용된 사실이 확인되는데도 불구하고 이 돈들이 명의신탁 목적에 사용되었다는 처분청의 주장은 구체적이고 명백한 자료가 없어 설득력이 없다. 청구인으로부터 1억 원을 증여받은 부친은 박○○의 퇴직금 14,000만 원(원금 12,000만 원에 대한 이자 2,000만 원 포함)을 변제하는 데 사용하였고 본인이 소유하고 있는 토지를 담보로 대출받아 박○○의 사업운영자금으로 14,000만 원도 함께 빌려주었다. 박○○는 28,000만 원 중 1억 원을 이 사건 부동산의 매매대금으로 지급하고 나머지는 사업자금으로 사용하였는데, 세무서는 단순히 자금이동의 경로가‘청구인 → 부친 → 박○○ → 청구인’이라는 이유만으로 박○○의 자금출처를 부인하고 이 돈들을 명의신탁에 사용된 돈으로 보았다. 그러나 이 돈이 명의신탁 목적을 달성하고 다시 부친에게 되돌아갔다면 세무서의 주장대로 명의신탁에 사용하기 위하여 자금을 회전시킨 것으로 볼 수 있겠으나 이 돈이 청구인의 부친으로부터 받은 퇴직금 등으로서 박○○의 이 사건 부동산 매매대금 및 사업자금으로 사용되었다는 사실이 확인된 이상 명의신탁에 사용된 것이라는 세무서의 주장은 설득력이 없다. 그럼에도 세무서는 박○○가 청구인에게 지급한 매매대금 1억 원을 인정하지 않고 명의신탁으로 사용된 돈이라고 보는 것은 사인간 계좌이체된 금원의 소유권을 부인하는 것이어서 이는 법률의 규정에 없는 것으로 부당하다. 다만 이 경우 다른 돈의 개입이 없는 1억 원의 돈, 즉 증여나 퇴직금 및 차용금이 개입되지 않고 단지 1억 원만이 아무런 이유나 당위성이 입증되지 않는 무의미한 자금이동이었다면 명의신탁을 위한 위장된 자금으로 해석될 수 있다고 보이나 이 건은 청구인, 부친, 박○○가 각각 증여, 퇴직금 및 차용금, 매매대금이라는 돈거래에 대한 당위성이 존재하고 있어서 이러한 법률행위를 부인하고 이 돈들이 명의신탁으로만 사용하기 위한 돈이라는 추정에는 동의할 수 없다. 더구나 혐의금액은 1억 원인데 박○○의 자금출처로 입증된 돈은 28,000만 원으로서 이 중 1억 원만 혐의가 있다는 것은 돈에 꼬리표가 붙어 있는 것도 아닌데 부당하다. 박○○가 청구인의 부친으로부터 받은 퇴직금은 14,000만 원인데, 매매대금으로 지급한 돈은 1억 원이다. 만약 명의신탁을 위해 다른 돈의 개입 없이 1억 원만을‘청구인 → 부친 → 박○○ → 청구인’의 형식으로 계좌이체 했다면 반론을 제기할 수가 없을 것이다. 그러나 청구인은 부친에게 1억 원을 증여하고, 부친은 이 1억 원을 포함하여 본래의 돈 4,000만 원을 포함하여 14,000만 원의 퇴직금을 박○○에게 지급하고, 박○○는 청구인의 부친 소유 부동산을 담보로 14,000만 원을 대출받아 본인의 계좌로 이체하여 사용하면서 그에 대한 대출금 이자 역시 박○○의 계좌에서 이체되어 부담한 사실이 대출금 계좌에서 나타난다. 1억 원의 매매대금이‘청구인 → 부친 → 박○○ → 청구인’으로 자금이 단순히 회전되었다고 해서 명의신탁으로 보기 위해서는 청구인이 부친에게 증여한 1억 원은 증여의 성립을 부인해야 하고, 청구인의 부친이 박○○에게 지급한 퇴직금 14,000만 원과 청구인의 부친 부동산을 담보로 대출받아 박○○에게 빌려준 차용금 14,000만 원도 부인해야 한다. 청구인과 부친의 증여 성립에 대한 법률행위를 부인할 수 있는지, 부친과 박○○의 금전거래 28,000만 원에 대한 법률행위를 부인할 수 있는지를 먼저 살펴보아야 함에도 일체 그러한 사실관계를 언급하거나 조사하지 못하여 명의신탁을 추정하였으나 이는 조세법률주의에 위반된다. 이 건 증여, 퇴직금변제 및 대여, 매매대금 지급 등의 금원에 대한 소유권이 계좌이체로 각각 이전되어 이에 대한 각 법률행위의 지위에 흠결이 없어 이를 훼손할 수 없음에도 1억 원의 금원에 대하여만 별도로 추려서 다른 돈이라고 할 만한 구체적이고 명백한 사실관계를 조사한 내용이나 진술서 없이 그 법률행위 자체를 부인하는 것은 위법하다. 대법원은 증여라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 모든 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것을 말하는 것과 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가하는 것을 말하는바, 부동산의 취득자금의 출처가 명의자가 아닌 다른 일방인 사실이 밝혀졌다면 명의자가 취득자금을 증여받은 것으로 볼 수 있으며, 명의자가 아닌 다른 일방이 매수자금의 출처라는 사정만으로 명의신탁이 있었다고 보기는 어렵다고 판시하고 있다(2008. 9. 25. 선고 2006두8068 판결 참조). 대법원은 명의신탁은 실체적인 거래관계가 없이 이루어지므로 만약 수탁자가 신탁자로부터 권리를 이전받으면서 대가를 지급하였다면 자금조성과정은 별론으로 하더라도 특별한 사정이 없는 한 그 권리는 매수자에게 귀속되는 것이지 명의신탁을 받은 것으로 볼 수 없다는 입장이며, 자금거래와 결부시켜 해석할 것이 아니라 거래당사자간 명의신탁 약정서를 작성한 사실이 확인되어야 하며, 실체적인 거래관계가 존재하지 않는 허위계약서임이 밝혀져야 명의신탁을 주장할 수가 있고, 명의신탁 목적물이 반드시 신탁자의 자금으로 취득되어야만 성립하는 것은 아니라고 판시하고 있다(2008. 2. 14. 선고 2007다69148 판결). 부친이 박○○에게 지급한 퇴직금과 자금대여는 자금이동으로 확인된 정상거래임에도 불구하고 세무서는 이 돈의 성격에 대하여 박○○의 근무이력이 다르다거나, 조사과정에서 자금출처 소명 시 미지급 퇴직금에 대한 언급은 없었다거나, 사업형편상 자금사정이 안 좋을 때는 청구인의 부모에게 자금을 빌리기도 하고 갚기도 하였다거나 등의 구두면담에 대한 여러 주장을 하고 있으나 이는 지엽적인 주장이며 명의신탁 성립요건과 무관한 주장이지만 아래와 같이 살펴본다. ① 박○○의 근무이력이 다르다는 것에 대한 주장에 대해 살펴보면, 박○○는 1986년 6월 군에서 제대하고 청구인의 부친과 함께 공동사업을 하였다. 국세청 전산이력에는 1992년 1월부터 1998년 3월까지 6년 2개월만 근무한 것으로 나타나 11년의 차이가 난다. 이러한 차이는 박○○가 근무한 지 11년 후인 1997. 7. 1.부터 국세청 전산화가 도입되어 그 이전자료에 대하여는 입력 여부가 확인되지 않고 있기 때문인 것으로 보이며, 조사과정에서 이러한 사실관계를 염두에 두지 못한 것으로 이러한 지엽적인 사실관계는 명의신탁 성립요건과는 무관한 주장이다. ② 조사과정에서 자금출처 소명 시 미지급 퇴직금에 대한 언급은 없었다는 세무서의 주장은 박○○와 부친의 자금 흐름에 대한 조사를 병행하지 못하여 이에 대한 사실관계를 규명하지 못한 것이므로 박○○의 퇴직금 14,000만 원의 성격에는 변함이 없다. ③ 자금사정이 안 좋을 때는 청구인의 부모에게 자금을 빌리기도 하고 갚기도 하였다는 내용은 청구인의 부친이 대출받아 박○○에게 14,000만 원을 빌려준 사실이 확인이 되고 있고 박○○가 이자를 계좌로 이체하여 갚고 있어서 박○○의 당초 구두면담과 일치한다. ④ 이와 같은 청구인의 정확한 사실관계에 대하여 세무서가 다른 주장을 하려면 신빙성이 뒷받침된 독립한 과세자료로서의 가치가 있는 구체적이고 명백한 다른 자료에 의하여 명확한 주장을 하여야 할 것이나 청구인의 부친 임○○의 계좌로 다시 반환된 사실이 없는 이 돈과 1억 원의 자금이동 등에 대한 증여, 퇴직금 지급 및 차용금, 매매대금 지급의 법률행위는 적법하다. ⑤ 자금이 어떤 경로를 거쳐 조성되었는지는 별론으로 하더라도, 그 조성된 자금으로 대금지급이 실제 이루어졌는지가 쟁점인 이 사건 법률적 효력을 부인할 수도 없어 이 사건 부동산에 대한 매매거래는 적법하다. ⑥ 명의신탁 성립의 대전제는 적법한 매매계약이 체결되어 있는 이상 실체적인 거래관계가 존재하며 이에 따른 매수인 앞으로의 소유권이전등기는 단순한 명의신탁으로 이루어졌다고 할 수 없고, 명의신탁관계는 명의신탁을 약정함으로써 성립하는 것이지 명의신탁 목적물이 반드시 신탁자의 자금으로 취득되어야만 성립하는 것은 아니라는 것이 대법원의 입장이라 할 것이바, 이 대전제를 무시하고 명의신탁과 무관한 자금출처를 논하는 것은 증여세 조사에서나 있을 수 있는 사례이다. ⑦ 세무서는 법인의 주요임원이었던 박○○가 받아야 할 법정퇴직금을 계산한 결과 19백만 원에 불과한데 청구인의 퇴직금은 과다하여 신뢰할 수 없다고 하지만, 다음과 같은 심판례에 따라 10배를 적용하면 2억 원, 15배를 적용하면 3억 원으로 적정하다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023097"></img> ⑧ 아래와 같이 최근 판례에 등장하는 7가지 뚜렷한 정황이야말로 부동산실명법을 위반한 명의신탁 사례라 할 수 있는 것이나 이 건의 경우 지엽적인 자금거래 하나만을 사유로 들어 명의신탁을 규정하였는바, 아래 사례와 같은 뚜렷한 혐의점을 찾을 수 없는 이 사건은 부당하다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023099"></img> ⑨ 이에 대하여 이 사건은 청구인이 명의신탁약정을 체결하지 않은 점과 이 사건 부동산을 양도하기 전인 2011. 2. 24.에 하나은행으로부터 받은 이 사건 부동산에 대한 2억 7천만 원의 대출금을 부동산매매계약서 특약사항에 따라 전액 상환하여 근저당권을 해지하였는바, 위의 사례와 같이 명의만 빌린 경우라면 굳이 근저당권을 해지하지는 않았을 것인 점, 청구인이 이 사건 부동산에 임차로 있으면서 전세보증금에 대한 불안감으로 관할 주민센터의 확정일자를 받아 보호받기 위한 안전장치를 한 것은 이 거래가 정상거래였음을 보여주는 점, 이 사건 부동산의 재산세는 2015년 9월에 296,780원, 2016년 7월에 303,710원, 2017년 9월에 334,050원 모두 박○○의 계좌에서 이체되었음이 금융계좌에서 확인되는 점, 등기권리증 또한 매도 후 박○○가 소지하고 있었던 점 등을 보더라도 이 사건 부동산의 실소유자는 양수인인 박○○이다. 나) 이 사건 부동산의 부동산매매계약서의 적법 여부 (1) 부동산매매계약서의 진위 여부를 입증하는 책임은 과세관청에 있으나 과세관청은 조사기간 중 이를 입증하지 못하였다. 거래당사자가 적법한 계약서로 인정하고 있는 이 사건 매매계약서에 대하여 세무서의 조사에서도 본 계약서에 대한 언급이 없었던 것으로 보아 적법한 것으로 인정된다. 따라서 대가의 지급이 확인된 이상 명의신탁으로 추정하는 것은 부당하다. 대법원은 적법한 매매계약이 체결되어 있는 이상 실체적인 거래관계가 존재하며 이에 따른 매수인 앞으로의 소유권이전등기는 단순한 명의신탁으로 이루어졌다고 할 수 없고, 명의신탁은 약정함으로써 성립하는 것이지 명의신탁 목적물이 반드시 신탁자의 자금으로 취득되어야만 성립하는 것은 아니라고 판시하고 있다(2008. 2. 14. 선고 2007다69148 판결 참조). (2) 만약 이 사건 부동산에 대하여 작성된 매매계약서가 통정에 의한 허위계약서임을 증명할 수 있는 다음과 같은 증거들이 발견되었다면 이에 대한 사실관계를 조사하고 진술을 받아 명의신탁으로 볼 수 있었을 것이다. 등기권리증과 같은 권리관계를 증명하는 서류는 실질적 소유자인 신탁자가 소유하는 것이 일반적이어서 등기권리증을 누가 소유하고 있는지를 중요한 기준으로 고려하는 것이 판례의 입장이어서 부동산을 양도하고도 등기권리증을 양도자인 신탁자가 계속 소유하고 있다는 사실이 밝혀졌다든지, 아파트매매계약 이후 현재까지 아파트에 부과된 재산세 등 재세공과금 등의 관련 세금을 모두 실질적인 소유자인 신탁자가 납부한 사실이 있다든지, 수탁자 명의로 소유권이전이 되어 있는데도 불구하고 신탁자가 이 사건 부동산을 담보로 대출을 받고 담보대출금 통장도 관리하고 있었다든지, 매도 후 수탁자를 믿지 못하여 등기부등본상에 가등기 및 담보권설정 등 채권확보에 대한 안전장치를 해 두거나, 수탁자의 부동산이라고 우길 경우 소송에 대비하여 명시적인 명의신탁 약정서를 작성하고 공증을 해 둔 문서가 발견되었다든지 등의 구체적이고 명백한 증거자료들이 있어야 비로소 작성된 매매계약서가 통정에 의한 허위의 계약서임이 입증되어 부동산거래의 실체를 부인할 수 있고 매매계약 후에도 양도자인 신탁자가 실소유자로서 권리행사를 하였다고 볼 수 있어서 명의신탁이 성립하는 것이라 할 것인바, 자금거래의 이동경로가 친인척이라는 사실만을 근거로 적법하게 작성된 매매계약서와 대가지급을 부인하고 등기부상 명의를 인정하지 아니하는 것은 법리의 오해가 있다고 보이며, 그렇다면 국내의 모든 친인척 거래는 명의신탁의 굴레를 벗어나지 못할 것이다. 다) 위의 사실관계가 명확하게 밝혀져 명의신탁으로 볼 수 있는지 여부 (1) 세무서는 명의신탁과 결부시킬 만한 사실관계를 명확하게 밝히지 못하고 자금이동만을 근거로 명의신탁을 추정하였으나 이는 조세법률주의에 위반된다. (2) 경제적 실질에서도 청구인이 박○○로부터 양도대금을 계좌이체로 지급받은 사실이 확인된 이 사건 대금수령의 법률적 효과는 청구인에게 귀속될 뿐만 아니라 특별한 사정이 없는 한 청구인이 그 대금에 대한 지배관리를 하면서 담세력도 보유하게 되어 청구인의 양도소득은 실현된 것이므로 청구인은 부동산실명법을 위반하였다고 볼 수 없으며 따라서 이에 따른 부과처분도 성립될 수 없다. (3) 이 건 조사는 징세편의주의적인 과세이다. 부동산명의신탁조사와 관련하여 누가 양도소득을 사실상 지배·관리·처분할 수 있는 지위에 있고, 누가 납세의무자가 될 것인지를 다투는 것은 실무상 실질적인 당해 부동산의 실권리자를 파악하여 명의신탁으로 판단하기가 상당히 어려운 측면이 있다. 그렇다고 해서 우선 부과하고 보자는 징세편의주의적인 방식에 따라 명의신탁으로 추정하여 일단 과세하도록 하고, 그에 대한 입증책임을 납세의무자가 부담하도록 하는 관행은 사라져야 한다고 보며 위와 같은 자금이동의 성격을 보더라도 이 사건 부동산 양도 후의 실권리자 및 실소유자는 미지급 퇴직금으로 이 사건 부동산을 매수한 박○○이다. (4) 이 사건 부동산 매매거래는 명의신탁이 아닌 선량한 당사자 간 정상거래이다. 다수의 심판례에서도 부동산등기는 그 자체로서 추정력을 갖는 것이어서 그 추정력을 번복할 만한 특별한 사유를 발견할 수 없는 한 등기부등본상의 명의자를 부동산의 실질 소유자로 보아야 하며 친인척간 취득자금에 대한 문제는 증여로 보아야 한다고 판시하고 있다. (5) 이 사건 조세회피목적은 없다. 대법원은 납세의무자가 경제활동을 함에 있어 비과세를 위한 동일한 경제적 목적으로 달성하기 위하여 여러 적법·유효한 법률관계 중 하나를 선택할 수 있는 경우에 그 중 어느 방식을 취할 것인가는 그 목적 달성의 효율성, 조세 등 관련비용의 부담 정도 등을 고려하여 스스로 선택할 사항이라는 입장이다(2017. 2. 15. 선고 2015두46963 판결 참조). 이 사건의 경우, 이 사건 부동산에 대한 거래를 함에 있어서 어느 한 가지 방식 중 친인척 간에 매매에 대한 법률관계를 형성하였다면 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 자금조성과정 및 대금지급의 방법에 있어서 그 법률관계에 따라 각각 개별적으로 결정되어야 할 것인바, 이 사건 부동산의 거래상대방이 친인척간이라고 해서 자금출처가 분명한 자금이동을 부정하여 명의신탁이라고 보는 것은 부당하다. 따라서 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 할 것이고, 이 건과 관련하여 단순히 조세부담이 적어졌다는 이유만으로 청구인이 선택한 이 사건 부동산의 거래나 자금이동 과정에 대한 법적 형식을 부인할 수는 없다. 또한 과세관청이 실질과세의 원칙에 의하여 당사자의 이 사건 부동산 및 자금거래행위를 그 형식에도 불구하고 조세회피행위라고 하여 그 행위의 효력을 부인할 수 있으려면 명백하고 구체적인 과세근거를 제시하여야 할 것이다. (6) 청구인이 2018. 8. 2. 박○○로부터 이 사건 부동산을 매입한 거래 또한 정상거래이다. 2018. 8. 2. 박○○가 청구인에게 다시 양도한 이 사건 부동산의 거래 사유는 박○○의 아들이 대학교 재학 중인데 장학금을 신청하려 해도 박○○의 집이 두 채로 되어 있어 장학금 신청요건에 맞지 않아 애로사항이 있었고, 당시 사업상 자금사정이 매우 좋지 않아 청구인에게 매입할 것을 권유하여 보유기간 시세상승 등을 감안하여 1천만 원을 더 주고 4억 3천만 원에 거래하기로 합의하였다. 박○○는 인건비를 현금으로 지급하는 건설인력 파견사업을 하면서 현금을 조성하는 데 어려움을 겪고 있던 터라 전세보증금 3억 2천만 원을 제외한 1억 1천만 원을 계약서에 명시된 지급일자와 상관없이 나누어서 현금으로 주었으면 좋겠다는 의사표시를 하였다. 따라서 청구인은 계약당일인 2018. 7. 18. 계약금 4,300만 원을 청구인이 평소 보관중인 현금으로 지급하였고, 6,700만 원은 잔금일자가 2018. 8. 2.이나 잔금지급유예확약서를 받아 일단 미지급으로 남겨두면서 병원의 현금수입을 기대해 보았지만 들어오는 현금이 많지 않아 결국 현금조성을 하지 못하고 2018. 10. 15. 보험약관대출을 받아 계좌이체를 하게 되었다. 개인계좌에서 현금을 인출할 생각도 해보았지만 현금을 인출하면 금감원에 보고되므로 실행하지 못하였다. 우리 사회에서 흔히 있는 친인척간 돈 거래 시 영수증을 주고받는 경우는 흔치 않아서 계약금 4,300만 원을 지급 시 영수증을 받고 지급하였으며, 청구인이 ○○○ 전문의로서 현금보유능력이 충분하므로 현금 지급은 사실이다. 6,700만 원은 현금확보에 실패하여 잔금일자보다 늦게 계좌이체를 하였다. 박○○는 그 당시 경제적으로 어려운 형편인데도 불구하고 청구인에게 시세보다 1억 원이나 저렴한 4억 3천만 원에 매도하여 경제적 이익을 포기할 이유가 없어 보인다고 하지만 이는 세무서의 시세 파악이 잘못된 것이다. 이 사건 부동산은 거래 당시인 2018년 4월 4억 5천만 원까지 하락하였으며 KB부동산시세는 다음과 같다(전용면적 134.88㎡). <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023095"></img> 위와 같이 이 사건 부동산의 KB부동산시세는 하위평균 4억 5천만 원으로 거래가액 4억3천만 원과 큰 차이가 없는데도 불구하고 시세보다 1억 원이나 차이가 난다는 주장은 사실과 다르며, 설령 시세 차이가 난다고 하더라도 「소득세법」 제101조제1항 및 같은 법 시행령 제167조제3항에 따라 부당행위계상부인으로 소득금액을 재계산하면 될 뿐 명의신탁으로 볼 여지는 없다. (7) 세무서에서 이 건과 가장 유사한 내용이라고 판단하여 과세근거로 내세운 수원지방법원(2010구합888, 2010. 6. 10.)에 대한 사례는 이 거래의 실질과 그 성격이 전혀 다르므로 비교하여 살펴본다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023093"></img> 사례에서는 주택양도일 2006. 4. 27.보다 2개월이나 앞선 2006. 3. 2. 장모에게 소유권이전등기가 마쳐졌으나 상식적으로 맞지 않는 내용이며, 이 건에 있어서는 주택양도일인 잔금청산일 2015. 4. 8. 소유권이전등기가 완료되어 사례와는 전혀 다르게 적법한 소유권이전등기이다. 사례에서는 계약금에 대한 매매대금 수수가 전혀 없었다고 하나 이 건은 계약금 2,000만 원이 수표로 입금된 사실이 존재하고, 사례에서는 허위의 매매대금 영수증이 작성되어 소유권이전등기도 먼저 되었다고 하나 이 건은 매매대금이 구체적이고 명백하게 계좌이체로 이루어져 매매대금 영수증이 적법하고, 소유권이전도 잔금청산일자에 적법하게 이전되었다. 사례에서는 거래상대방이 무능력자인 83세의 고령이라고 하나 이 건에 있어서는 상대방 박○○가 자금출처가 확인되는 사업을 하고 있어 정상적인 거래이다. (8) 청구인과 가장 유사한 명의신탁 성립요건에 대한 판례는 다음과 같다. 적법한 매매계약이 체결되어 있는 이상 실체적인 거래관계가 존재하며 이에 따른 매수인 앞으로의 소유권이전등기는 단순한 명의신탁으로 이루어졌다고 할 수 없고, 명의신탁관계는 당사자 사이의 내부관계에서는 신탁자가 소유권을 보유하되 외부관계에서는 수탁자가 완전한 소유자로서 행세하기로 약정함으로써 성립하는 것이지 명의신탁 목적물이 반드시 신탁자의 자금으로 취득되어야만 성립하는 것은 아니다(대법원 2008. 2. 14. 선고 2007다69148 판결). 증여라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 모든 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것을 말하는 것과 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가하는 것을 말하는바, 부동산의 취득자금의 출처가 명의자가 아닌 다른 일방인 사실이 밝혀졌다면 명의자가 취득자금을 증여받은 것으로 볼 수 있으며, 명의자가 아닌 다른 일방이 매수자금의 출처라는 사정만으로 명의신탁이 있었다고 보기는 어려움(대법원 2008. 9. 25. 선고 2006두8068 판결). 따라서 쟁점주택을 취득할 당시 매매대금을 청구인의 배우자가 지급하였다는 사실은 인정하나, 부동산의 취득자금을 다른 일방이 지급하였다면 그 취득자금을 증여로 보아 증여세를 부과하면 족할 것(2016. 11. 9. 선고 2015구합70257 판결)이며 명의신탁으로 볼 것은 아니다(대법원 2008. 9. 25. 선고 2006두8068 판결). 일시적인 차입금으로 단지 주식대금납입의 외형을 갖추고 회사설립 후 곧바로 그 납입금을 인출하여 차입금을 변제하는 주금의 가장납입의 경우에도 금원의 □□에 따른 현실의 불입이 있는 것이고, 설령 그것이 실제로는 주식대금납입의 가장 수단으로 이용된 것이라고 할지라도 이는 그 납입을 하는 관계인들의 주관적 의도의 문제에 불과하므로, 이러한 내심적 사정에 의하여 주식대금납입의 효력이 좌우될 수 없다 할 것이다(대법원 1997. 5. 23. 선고 95다5790 판결 참조). 청구인의 배우자의 자금으로 쟁점주택을 취득한 때에“증여”가 이미 성립하였다고 보아야 할 것인 점, 매수인 명의로 쟁점주택의 소유권이전등기가 경료됨에 따라 작성한 쟁점주택의 월세계약서에도 임대인이 매수인으로 되어 있는 점 등으로 보아 쟁점주택을 증여받아 그 관리권을 행사하였다고 볼 수 있음. 따라서 처분청이 매수인에게 쟁점주택의 취득자금을 증여받은 것에 대한 증여세를 과세하는 것은 별론으로 하더라도 청구인이 쟁점주택을 매수인에게 명의신탁 하였다고 보아 청구인에게 1세대 1주택을 부인하고 2주택으로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다(조심2018중3595, 2019. 1. 24.). (9) 세무서에서 과세근거로 내세운 그 외의 아래와 같은 판례도 이 건 거래의 실질과 그 성격이 전혀 다르다. ① 국심2006서3050, 2006. 11. 29. 청구인이 쟁점아파트를 양도하고 대금 수령한 경위를 보면, 청구인은 쟁점아파트를 379백만 원에 신○에게 양도하는 것으로 계약을 체결하였고, 매도인(청구인)의 대리인인 정○(처형)이 매매대금 379백만 원에서 임대보증금 100백만 원을 차감한 279백만 원을 수령하여 7회에 걸쳐 274백만 원을 청구인의 ○○은행 예금계좌에 송금한 것으로 처분청 자료에 의하여 확인되고 있는바, 청구인은 쟁점아파트의 양도대금 379백만 원 중 계약금 30백만 원은 수표로 수령하였고, 중도금 120백만 원은 권에게 대여하여 권이 ○시 ○구 ○동 ○○번지 ○아파트의 임차보증금(140백만 원)을 지급하는 데 사용하였으며, 잔금 229백만 원 중 임대보증금 100백만 원을 제한 129백만 원을 권○에게 대여하였다고 주장하고 있으나, 임대차계약서 외에 위 금원의 대여 및 상환 사실이 확인되는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있어 받아들이기 어렵다. 이상의 사실을 종합하여 볼 때 청구인은 ○아파트를 동서인 권○에게 양도하였다고 주장하고 있으나 주장만 할 뿐 대금 수수사실 등 이를 뒷받침할 만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있어 처분청이 ○아파트의 양도에 대하여 대금 수수가 없는 가장매매로 보아 청구인이 쟁점아파트 양도 당시 1세대 2주택을 소유하였다 하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. 위 심사결정사례는 청구인이 쟁점아파트를 동서에게 양도하였다고 주장하면서 주장만 할 뿐 대금 수수사실 등을 뒷받침할 만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있고, 임대차계약서 외에 위 금원의 대여 및 상환 사실이 확인되는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으나, 이 건 부동산 매매거래는 대금수수사실 등을 뒷받침할 수 있는 객관적인 증빙으로서 임대차계약서 및 금융증빙에 따라 대금수수사실이 확인되므로 위 사안과는 다르다. ② 조심2009중2861, 2009. 11. 5. 청구인은 사업자금 부족으로 다른 주택 중 주택 부분만 임□□에게 8천만 원에 양도하였으나 매매대금의 지급이 제대로 이루어지지 아니하여 청구인이 이를 다시 매수하였다고 주장하나, 매매대금 수수내역을 확인할 증빙자료를 제시하지 못하고 있고. 다른 주택 양도 후에도 청구인이 다른 주택에서 계속 거주한 사실이 확인되는 반면, 임 □□은 다른 주택으로 거주지를 이전한 사실이 없는 점과 다른 주택의 매매가격 8천만 원은 다른 주택을 담보로 금융기관에서 충분히 대출이 가능한 금액인데도 청구인이 사업자금 때문에 다른 주택의 부수토지를 제외한 주택 부분만을 양도하였다는 청구인 주장은 신빙성이 없으므로 가장매매이며 세법상 증여란‘재산을 타인에게 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것’을 말하는데, 이 건의 경우 임□□이 재산적 이익을 취한 사실이 없고, 증여세 신고도 없었는바, 증여에 해당되지 아니하므로 가장매매를 증여로 보아야 한다는 청구인 주장은 받아들이기 어렵다. 위 사례는 부수 토지를 제외한 주택 부분만을 양도하였다가 8,000만 원의 매매대금의 지급이 제대로 이루어지지 않았다는 사유로 다시 이전해 오면서 매매대금 수수내역을 확인할 증빙자료를 제시하지 못하고 있고, 쟁점주택 양도 후에도 임대차계약도 없이 청구인이 쟁점주택에서 계속 거주한 사실이 확인되는 반면, 매수자도 쟁점주택으로 거주지를 이전한 사실이 없는 경우로서 이 사건과 전혀 다른 유형이다. 이 사건 부동산매매거래는 부수 토지를 제외한 주택만을 양도한 경우가 아니며, 이 사건 청구인이 32,000만 원의 적법한 임대계약서를 작성하여 실제 거주하였고 매매대금의 지급도 금융거래로 적법하게 이루어졌다. ③ 조세심판원 2015전2787, 2015. 11. 5. 청구인은 쟁점주택을 친형에게 양도하면서 매매대금전액을 전세보증금과 상계하였다고만 주장할 뿐, 관련 증빙을 제출하지 못하였고 쟁점주택을 양도시점으로부터 약 1년 4개월이 지난 후 쟁점주택을 재취득하였는바, 재취득 시 쟁점주택의 계약서상 매매대금보다 정당한 이유 없이 상회하는 금액을 입금한 후 입금당일 또는 수일 이내 즉시 현금으로 출금되었으나 그 사용처를 소명하지 못하므로 명의신탁에 해당된다. 위 심판사례는 전세보증금에 대한 임대차계약서가 없었고, 재취득 시 계약서상 매매대금보다 정당한 이유 없이 상회하는 금액을 입금하여 입금당일 또는 수일 이내 즉시 현금으로 출금되었으나 사용처를 소명하지 못한 경우이다. 그러나 이 사건 부동산매매대금은 금융거래로 적법하게 이루어졌으며 자금출처의 사용처 소명도 적법하며, 전세보증금에 대한 전세보증금계약서가 존재하여 정상적인 매매거래이다. 라) 결론 이 사건의 경우 비록 청구인이 1세대 1주택의 비과세를 위하여 서울주택 매매대금 잔금 수령 이전에 이 사건 부동산의 소유권이전등기를 먼저 한 것으로 보이는 측면은 있으나, 거래당사자들이 경제활동을 함에 있어 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있는 것이고, 과세관청으로서도 위법한 목적 등의 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하는 것이 타당하다는 것이 판례의 입장이다. 또한, 대부분의 명의신탁 사건이 쌍방 중 어느 한 사람이 거래를 부인하여 이의를 제기 함으로써 과세관청의 조사가 시작되는데, 이 건의 경우는 거래당사자인 박○○가 인감증명서를 첨부하여 정상거래라는 사실을 일관되게 진술하면서 확인하고 있는 점, 등기부상 보유기간동안 청구인이 이 사건 부동산의 실소유자로서 권리를 행사하거나 사용·관리한 것으로 볼 수 있는 거증이 전혀 없을 뿐만 아니라 그런 사실이 확실하게 밝혀지지 아니하고 이 사건 부동산에 대한 재산세도 영수증상 박○○의 계좌에서 이체된 점, 이 사건은 처분청에 그 입증책임이 있으나 정당한 자금거래를 왜곡하고 있을 뿐 다른 증명은 하지 못하고 있는 점을 종합하여 볼 때 청구인이 이 사건 부동산을 매도하고도 이 사건 부동산의 실소유자라는 처분청의 주장은 신빙성이 없다. 특히, 이 사건 거래사실의 원인이 되는 매매계약서가 적법하게 체결되었고, 그 계약으로 쌍방 간 형성된 법률적 관계가 적법하며, 매매대금 결제도 금융기관을 통하여 성실히 이행되어 이러한 유상거래실체는 객관적 자료에 의하여 입증되고 있는데도 불구하고, 명의신탁으로 볼 만한 특별한 사정이 있는 것으로도 볼 수 없는 적법한 자금거래를 친인척거래라고 하여 통정에 의한 가장매매로 보는 것은 법 규정의 취지와 민법상 사적자치원칙에도 위배되며, 위와 같이 법률에 따른 소유권이전등기를 부인하고 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정도 없이 명의신탁으로 추정하는 것은 조세법률주의에 위반되어 부당하다. 4) 예비적 청구 내용 이 사건 과징금은 50%를 경감하여야 한다. 부동산실명법 제10조제2항에 의하면 과징금 부과액은 부동산 평가액과 의무위반 경과기간을 기준으로 하되, 다만, 조세를 포탈하거나 법령에 의한 제한을 회피할 목적이 아닌 경우에는 100분의 50을 감경할 수 있다고 되어 있다. 앞에서 본 청구인의 주장에서 알 수 있듯이 이 사건 부동산을 매매하면서 정상적으로 대가를 지불한 사실이 금융계좌에서 확인됨에도 특수관계자 간 자금이동이라 하여 명의신탁으로 보았으나, 청구인이 이 사건 부동산을 양도한 후 청구인 명의로 소유권을 행사한 사실이 없으므로 명의신탁으로 볼 수 없고, 거래당사자들이 경제활동을 함에 있어 여러 가지 법률관계 증 하나를 선택할 수 있는 것이어서 과세관청으로서도 위법한 목적 등의 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하는 것이 타당하다는 판례의 입장인바 이 건과 관련하여 조세를 포탈하거나 법령에 의한 제한을 회피할 목적이 없는 것으로 사료된다. 5) 청구인은 이 사건 아파트를 명의신탁한 사실이 없는데도 불구하고 세무서의 잘못된 판단으로 명의신탁으로 본 것에 대하여 억울한 심정이다. 이 사건에 대하여는 조세심판원에서 심사 중이며 조세심판원에서 승소한다면 경기도행정심판위원회에도 영향을 미칠 것으로 사료되어 조세심판원에서 결정되는 대로 즉시 결정서를 첨부하여 추가 의견서를 제출하고자 한다. 조세심판원에서 종결될 때까지 경기도행정심판위원회의 심리를 연기해주기 바란다. 나. 피청구인 주장 1) 사건개요 2018. 8. 2. 청구인의 외삼촌 박○○는 경기도 ○○시 ○○구 ○○아파트 ○○○동 ○○○호를 청구인에게 시세보다 1억 정도 낮은 금액으로 청구인에게 다시 매도하였고, 이에 같은 해 9. 21. 피청구인은 청구인에게 부동산 실거래가 신고에 따른 정밀조사 소명자료를 제출하도록 요청하였으며 같은 해 11. 20. ○○○세무서에 청구인을‘증여 의심 대상자’로 통보하였다. 이후 2019. 7. 2. ○○○세무서로부터 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 적용받기 위한 명의신탁에 해당한다는 부동산실명법 거래 위반 통보를 받아 사전통지 후 의견을 검토 결과 청구인의 주장에 대한 이유가 없어 같은 해 11. 6. 부동산실명법 제3조 위반에 따른 과징금을 부과처분하였다. 2) 이 사건 처분의 적법성 가) 청구인은 고가의 서울주택에 대한 양도소득세를 면제받기 위해 명의신탁한 것이다. 청구인과 박○○ 사이에 실체적 계약서 등이 구비되어 있다 하여도 실질적으로 친인척 간의 특수성으로 인해 가장 매매계약임을 판단하기 어려운 측면이 있으나, ○○○세무서 체납자 과세자료를 검토한바 사건을 순차적으로 따져보면 2015년 당시 청구인은 2주택 소유자로 서울 △△동 소재 고가 주택(2015. 4. 29. 매매가 9억 2천4백만 원)을 먼저 매매 계약(2015. 2. 5.)하였고, 2015. 4. 6. 청구인이 이 사건 부동산 매도 대금으로 박○○로부터 수취한 계약금 2천만 원은 임○○(청구인의 부)가 2015. 4. 6. 발행한 수표로 박○○가 이서하여 청구인에게 입금하였으며, 같은 해 4. 8. 청구인은 2천만 원을 임○○(청구인의 부)에게 다시 송금한 기록이 있다. 2015. 4. 8. 청구인이 박○○에게서 입금 받은 잔금 8천만 원 또한 2015. 4. 7. 임○○(청구인의 부)가 박○○에게 송금한 금액으로 이는 청구인이 2015. 4. 7. 임○○(청구인의 부)에게 이체한 동일금원으로 확인된다. 이렇듯 박○○에게서 매매대금‘1억 원’입금 된 금원의 출처가 모두 청구인의 자금으로 확인되는바, 2015. 4. 6.부터 4. 8.까지 3일 간의 자금흐름을 통해 이 사건 부동산의 가장 매매의 정황을 살펴볼 수 있으며 고가의 서울 주택을 매매하기 전에 이 사건 부동산을 친인척 간의 특수성을 이용하여 가장 매매하였고 그 결과 1과세 1주택 조건을 충족하여 서울 고가 주택 매매에 대한 양도소득세를 면제 받았기에 결과적으로 청구인의 고의적인 명의신탁이라고 판단하는 것이다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023101"></img> 나) 가장 매매로 판단되는 몇 가지 정황들이 보인다. 첫째로, 청구인의 자금으로 매매가 이루어졌다. 2015. 4. 8. 청구인이 박○○에게 이 사건 부동산을 매매할 당시 주택 구입자금‘1억 원’이 임○○(청구인의 부)를 통해 우회로 박○○에게 입금되어 다시 청구인에게 귀속된 것으로 보인다. 둘째, 2018년도 박○○와 청구인 사이에서 부동산 거래의 진정성이 보이지 않는다. 2018. 9. 21. 부동산 실거래가 신고내용에 대한 조사 시 계약금(4천3백만 원)을 현금으로 지급하고 잔금(8천7백만 원, 3개월 유예 후 납부)을 미지급하였음에도 불구하고 청구인 명의로 등기를 이미 경료한 것에 대한 소명이 없었다. 또한 2018. 10. 18. 청구인이 피청구인에게 제출한 소명의견서에는‘그간의 시세 상승으로 인한 이득을 외삼촌(박○○)은 전혀 보고 싶어 하지 아니하셨으나’라고 소명하였으며, 행정심판청구 이유서 중 2) 사실관계 부분에서 박○○가 청구인의 이 사건 부동산을 매수하게 된 동기를 언급하는데,‘외삼촌은 이 사건 부동산이 과거 8억 원까지 거래된 적이 있어 가격상승이 기대되는 재테크 지역이라 본인이 구입하고 싶지만 자금이 없다고 하였습니다’라고 기재하였다. 셋째, 박○○는 최초 이 사건 부동산을 매수하여 재산권 행사를 하지 않았다. 최초에 박○○가 이 사건 부동산을 매수한 목적도 가격상승을 기대하며 매수한 것인데, 박○○는 2015. 4. 22. 임○○(청구인의 부)의 소유 부동산을 담보로 1억 4천만 원을 대출받아 본인의 계좌로 이체하여 사용하면서 그에 대한 대출금 이자 역시 박○○ 계좌에서 이체되어 부담한 사실이 있고 현재까지도 변제하지 못한 상태인데, 2018년 8월에 청구인에게 이 사건 부동산을 다시 매도할 당시 이 사건 부동산 매매 실거래가 현황을 알아보지 않고 오히려 시세보다 1억 원 낮게 다시 매도하였으며 박○○가 이 사건 부동산을 보유한 기간에 전세보증금을 높이는 등의 재산권 행사를 전혀 하지 않았다는 것도 보편적으로 납득할 수 없는 행위인 것이다. 이외 2015. 4. 7. 청구인이 임○○(청구인의 부)에게 1억 원을 증여한 사유 및 증여 시기가 박○○의 이 사건 부동산 매수와 밀접한 연관성이 있는 것으로 보이는 등, 상기 언급된 청구인의 매 상황마다 달라지는 진술들은 청구인과 박○○ 간의 가장 매매를 통한 명의신탁을 감추기 위해 부동산 거래의 진정성이 보이지 않는 둘러대기식 진술에 불과해 보인다. 다) 청구인은 부친에게 증여한‘1억 원’에 대한 증여세를 부동산실명법 위반 과징금 부과 후에 기한 후 신고 납부하였다. 이 사건 과징금 부과처분은 피청구인이 부동산 실거래가 정밀조사 결과를 ○○○세무서에 통보한 후, ○○○세무서에서 청구인의 이전 부동산 거래 내역 등을 조사하며 서울 주택에 대한 양도소득세를 조사하였고, 그에 따른 부동산실명법 위반 과징금 부과 검토 요청 공문을 보내왔다. 피청구인은 그에 따른 자체 과징금 부과 검토 및 사전통지 후, 청구인이 제출한 의견을 검토한 결과 청구인의 주장에 대한 이유가 없어 과징금을 부과한 것이다. 청구인은 상기 내용과는 달리 애초에 피청구인이 ○○○세무서에 제출한 증여 의심 혐의에 대한 증여세 부과만 고려해야 된다고 주장하고 있지만, 이는 청구인이 부동산실명법 위반 과징금을 부과 통보(2019. 11. 6.) 받은 이후 자신의 명의신탁 혐의에 대한 문제를 인지했을 것이라 추정되며, 사건에 대해 인지 후 청구인이 부친에게 증여한‘1억 원’(2015. 4. 7. ~ 4. 8.)에 대하여 기한 후 증여세 신고 납부를 하였기에 정황상 상기 언급된 청구인의 정황과 행동은 명의신탁을 부정하기 위한 증여세 기한 후 납부 신고라고밖에 볼 수 없다고 판단된다. 라) 주택 매매자금‘1억 원’이외 다른 자금(미지급 한 퇴직금 및 사업자금, 차용금 등)은 명의신탁을 부정하기 위한 별개의 자금으로 이 사건과는 무관한 것으로 보인다. 청구인은 임○○(청구인의 부)와 박○○ 사이에 과거부터 사업상 인과관계가 분명하여 돈거래를 할 만한 사유가 충분하다고 주장하지만, 명의신탁을 부정하기 위해 이 사건 부동산 매매대금인‘1억 원’에 대한 자금 흐름과 무관한 별개의 자금의 흐름까지 자신에게 유리하게 언급하고 있는 것이다. 청구인이 이 사건 부동산을 박○○에게 매매할 무렵에 미지급한 퇴직금 및 사업자금, 차용금 등이 거래됐다는 점도 의아하지만, 다만 청구인의 진술에 따라 박○○가 근무하던 ㈜○○엔지니어링의 퇴직금 명목이라면, 부친의 회사였던 ㈜○○엔지니어링에서 박○○에게 지급하는 형태가 되어야 할 것이며, 아울러 박○○가 법정 퇴직금을 지급받기 위해서는 ㈜○○엔지니어링이 세무서에 박○○가 실제로 근무한 기간에 대한 급여 내역 및 미지급 퇴직금에 대한 부분 등을 신고한 이력이 있어야 할 것이다. 마) 이 사건 처분은 부동산실명법 위반 과징금 감경 대상이 될 수 없다. 부동산실명법 시행령 제3조의2 단서는 조세를 포탈하거나 법령에 의한 제한을 회피할 목적이 아닌 경우에 과징금의 100분의 50을 감경할 수 있다고 규정하고 있고, 이는 임의적 규정임이 명백하므로 위와 같은 감경사유가 존재하더라도 과징금을 감경할 것인지 여부는 과징금 부과관청의 재량에 속한다 할 것이며(대법원 2007. 7. 12. 선고 2006두4554 판결), 또한 조세를 포탈하거나 법령에 의한 제한을 회피할 목적이 아닌 경우에 해당한다는 점은 이를 주장하는 자가 입증하여야 한다(대법원 2012. 7. 5. 선고 2012두1358 판결). 청구인의 경우 양도소득세 회피를 목적으로 친인척과의 가장 매매를 통해 이 사건 부동산에 실거주하며 박○○ 명의로 명의신탁하였음이 명백히 드러난 이상 이 사건 처분은 과징금 감경 대상이 될 수 없다. 4) 청구인의 주장의 부당성 가) 청구인은 명의신탁 회피를 위한 증여세를 기한 후 납부 신고를 하였다. 피청구인은 2019. 7. 2. ○○○세무서로부터 부동산실명법 위반 자료 통보를 받아 같은 해 9. 3.에 부동산실명법 위반 과징금 사전통지하였으며, 청구인은 같은 해 9. 26. 의견 제출하였고 이에 피청구인은 청구인의 의견제출서를 검토한 결과 청구인의 주장에 이유가 없어 같은 해 11. 6. 부동산실명법 위반 과징금을 부과한 것이다. 이후 청구인은 이 사건에 대해 명의신탁 혐의가 문제시 될 것이라 인지하고 같은 해 12. 27. 청구인이 부친인 임○○에게 2015. 4. 7.에 증여한 1억 원에 대해 증여세를 납기기한 후 납부 신고를 하였다. 청구인이 보충 서면에서 반복해서 주장하는 바는 임○○(부친)에게 입금한 1억 원은 증여에 해당하며 박○○와 청구인 간의 거래는 명의신탁으로 볼 수 없다는 것인데, 아래 표와 같이 순차적으로 따져볼 때 청구인은 이미 부동산실명법 위반 과징금 부과처분을 받고 난 이후 증여세를 기한 후 자진 납부 신고를 하였기 때문에, 청구인은 자신에게 증여 혐의가 있으며 명의신탁은 아니라고 주장할 수 있는 것이라 판단되며 이와 같은 청구인의 주장은 이유 없다 할 것이다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023107"></img> 나) 명의신탁 약정은 명시적 계약에 의하여만 성립하는 것이 아니라 묵시적 합의에 의하여도 성립할 수 있는 것이다. 부동산실명법 제3조제1항은 부동산에 관한 물권을 명의신탁약정에 따라 명의수탁자의 명의로 등기하여서는 아니 된다는 실명등기의무를 규정하고 있고 실명등기의무를 위반한 명의신탁자에게는 부동산실명법 제5조제1항제1호에 따라 과징금이 부과되는바, 명의신탁약정은 반드시 신탁자와 수탁자 사이의 명시적 계약에 의하여만 성립하는 것이 아니라 묵시적 합의에 의하여도 성립할 수 있고, 명의신탁에 대한 묵시적 합의가 있었는지 여부는 위탁자와 수탁자 사이의 관계, 수탁자가 그 재물을 보관하게 된 동기와 경위, 위탁자와 수탁자 사이의 거래 내용과 태양 등 모든 사정을 종합하여 사회통념에 비추어 합리적으로 판단하여야 할 것이다. 피청구인은 청구인과 박○○ 간 친인척 간의 특수 관계를 이용해 비정상적인 거래가 이루어진 것을 중점적으로 검토하였으며 이는 2018년 8월에 청구인이 박○○에게 이 사건 부동산을 시세보다 낮은 가격으로 재취득한 정황에서 명확히 드러나고 있다고 판단되는 것이다. 국토교통부 실거래가(2018년 6월~12월) 평균 거래 금액은 청구인의 이 사건 부동산 거래가 4억 3천만 원을 제외하고 약 5억 3천만 원에 형성되어 있으며 청구인과 박○○의 부동산 거래계약 체결일은 2018. 7. 18.이므로 청구인이 주장하는 2018년 4월의 KB부동산 하위평균 거래 시세와 비교하기에 부적절하다고 보인다. 또한 국토교통부 실거래가 조회 결과 2018년 6월에 이 사건 부동산과 동일한 5층 물건지는 5억 5백만 원, 2018년 8월에 7층 물건지는 5억 3천만 원에 거래되었으며, 이 사건 부동산은 도로가 바로 인접한 지상 8층의 물건지이기에 실제 2018년 7월 청구인과 박○○가 계약한 4억 3천만 원보다 높은 금액으로 시중 거래가 가능했을 것이며 정상적인 부동산 시장에서는 실상 이루어지기 어려운 거래라고 판단된다. 더욱이 당시 박○○는 경제사정이 어려워진 상태였음에도 불구하고 당시 5억 원 이상을 호가하는 이 사건 부동산의 시세를 고려하지 않고 청구인에게 1억 원 가량 낮은 가격으로 재매도한 것은 어느 누구도 납득하기 어려운 거래라 할 것이다. 이렇듯 모든 사정을 종합하여 사회통념에 비추어 판단하자면 친인척 간의 특수성을 이용해 비정상적인 부동산 거래 및 자금의 이동 등을 통해 청구인은 결과적으로 본인 소유였던 고가의 서울주택에 대한 양도소득세를 면제받기 위해 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 적용받기 위한 가장 매매를 이용하였으며 이에 피청구인은 명의신탁으로 판단하여 부동산실명법 제3조 위반에 따른 과징금을 부과 처분한 것이다. 3. 이 사건 처분의 위법·부당 여부 가. 관계법령 【부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률】 제1조(목적) 이 법은 부동산에 관한 소유권과 그 밖의 물권을 실체적 권리관계와 일치하도록 실권리자 명의(名義)로 등기하게 함으로써 부동산등기제도를 악용한 투기ㆍ탈세ㆍ탈법행위 등 반사회적 행위를 방지하고 부동산 거래의 정상화와 부동산 가격의 안정을 도모하여 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다. 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 1. "명의신탁약정"(名義信託約定)이란 부동산에 관한 소유권이나 그 밖의 물권(이하 "부동산에 관한 물권"이라 한다)을 보유한 자 또는 사실상 취득하거나 취득하려고 하는 자[이하 "실권리자"(實權利者)라 한다]가 타인과의 사이에서 대내적으로는 실권리자가 부동산에 관한 물권을 보유하거나 보유하기로 하고 그에 관한 등기(가등기를 포함한다. 이하 같다)는 그 타인의 명의로 하기로 하는 약정[위임ㆍ위탁매매의 형식에 의하거나 추인(追認)에 의한 경우를 포함한다]을 말한다. 다만, 다음 각 목의 경우는 제외한다. 가. 채무의 변제를 담보하기 위하여 채권자가 부동산에 관한 물권을 이전(移轉)받거나 가등기하는 경우 나. 부동산의 위치와 면적을 특정하여 2인 이상이 구분소유하기로 하는 약정을 하고 그 구분소유자의 공유로 등기하는 경우 다. 「신탁법」 또는 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 신탁재산인 사실을 등기한 경우 2. "명의신탁자"(名義信託者)란 명의신탁약정에 따라 자신의 부동산에 관한 물권을 타인의 명의로 등기하게 하는 실권리자를 말한다. 3. "명의수탁자"(名義受託者)란 명의신탁약정에 따라 실권리자의 부동산에 관한 물권을 자신의 명의로 등기하는 자를 말한다. 4. "실명등기"(實名登記)란 법률 제4944호 부동산실권리자명의등기에관한법률 시행 전에 명의신탁약정에 따라 명의수탁자의 명의로 등기된 부동산에 관한 물권을 법률 제4944호 부동산실권리자명의등기에관한법률 시행일 이후 명의신탁자의 명의로 등기하는 것을 말한다. 제3조(실권리자명의 등기의무 등) ① 누구든지 부동산에 관한 물권을 명의신탁약정에 따라 명의수탁자의 명의로 등기하여서는 아니 된다. ② 채무의 변제를 담보하기 위하여 채권자가 부동산에 관한 물권을 이전받는 경우에는 채무자, 채권금액 및 채무변제를 위한 담보라는 뜻이 적힌 서면을 등기신청서와 함께 등기관에게 제출하여야 한다. 제5조(과징금) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게는 해당 부동산 가액(價額)의 100분의 30에 해당하는 금액의 범위에서 과징금을 부과한다. 1. 제3조제1항을 위반한 명의신탁자 2. 제3조제2항을 위반한 채권자 및 같은 항에 따른 서면에 채무자를 거짓으로 적어 제출하게 한 실채무자(實債務者) ② 제1항의 부동산 가액은 과징금을 부과하는 날 현재의 다음 각 호의 가액에 따른다. 다만, 제3조제1항 또는 제11조제1항을 위반한 자가 과징금을 부과받은 날 이미 명의신탁관계를 종료하였거나 실명등기를 하였을 때에는 명의신탁관계 종료 시점 또는 실명등기 시점의 부동산 가액으로 한다. 1. 소유권의 경우에는 「소득세법」 제99조에 따른 기준시가 2. 소유권 외의 물권의 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제61조제5항 및 제66조에 따라 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액 ③ 제1항에 따른 과징금의 부과기준은 제2항에 따른 부동산 가액(이하 "부동산평가액"이라 한다), 제3조를 위반한 기간, 조세를 포탈하거나 법령에 따른 제한을 회피할 목적으로 위반하였는지 여부 등을 고려하여 대통령령으로 정한다. 【부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률 시행령】 제3조의2(명의신탁자 등에 대한 과징금 부과기준) 법 제5조제3항의 규정에 의한 과징금 부과기준은 별표와 같다. 다만, 조세를 포탈하거나 법령에 의한 제한을 회피할 목적이 아닌 경우에는 100분의 50을 감경할 수 있다. <img style="display: block;" src="/LSA/flDownload.do?flSeq=159023105"></img> 나. 판 단 1) 인정사실 이 사건 청구서 및 답변서, 부동산매매계약서, 전세계약서, 부동산 등기부등본, 계좌거래내역, 세무조사 결과 통지서, 이 사건 처분서 등에 의하면 다음과 같은 사실이 인정된다. 가) 청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○○번지 ○○아파트 ○○○동 ○○○호의 소유자로, 2015. 4. 6. 보증금 3억 2천만 원에 청구인이 계속 임차하는 조건으로 이 사건 부동산에 대하여 청구인의 외삼촌 박○○와 매매가 4억 2천만 원의 매매계약을 체결하였고, 청구외 박○○는 같은 해 4. 8. 이 사건 부동산에 대하여 소유권이전등기를 경료하였다. 나) 청구인은 2015. 4. 7. 14:40경 부 임○○에게 8천만 원을 송금하였고, 임○○는 같은 날 15:15경 박○○에게 8천만 원을 송금하였으며, 청구인은 같