납세의무의 승계와 소득세법상의 결손금

및 결어이상 상속의 개시에 의하여 납세의무의 승계가 있을 때 피상속인이 가지고 있던 결손금을 상속인이 활용할 수 있는가의 문제에 대하여 이론적 검토를 하였다. 공법상 승계란 일방당사자의 권리의무가 포괄적으로 타방당사자에게 이전하는 것을 의미하는데, 이것이 가능하기 위해서는 승계객체승계주체 외에 승계능력과 승계 구성요건이라는 요소가 충족되어야 한다. 소득세법상의 결손금은 회계상의 수치에 불과하여 그 자체 승계능력을 인정할 수도 없고, 현행법상 국세기본법과 소득세법 관련규정을 통해서도 승계를 허용하는 근거규범을 찾을 수 없었다. 더욱이 소득세법의 근본원리를 이루는 경제적 급부능력의 원칙과 이를 구체화하는 개인단위과세주의도 피상속인의 결손금이 상속인에게 이전하여야 할 아무런 근거와 이유를 제시해 주지 못함을 알 수 있다. 즉, 상속이 개시된 때에 소득세법상의 결손금이 승계될 수 있는지의 문제는 규범적으로 전혀 근거지어질 수 없다. 소득세법의 근본원리인 경제적 급부능력의 원칙(및 개인단위과세주의)에 의하면 개인이 획득한 소득은 물론 소극적 소득인 결손금은 소득획득의 구성요건을 충족한 자에게 귀속되어야 하고, 결손금은 적극적 소득을 실현한 자에게서만 고려될 수 있어야 한다. 비례성원칙 등 경제적 급부능력의 원칙과 경합할 수 있는 다른 원칙들로부터도 이와 다른 결론을 도출할 수 없었다.소득세법과는 달리 법인세법에서는 또 다른 납세의무 승계의 경우인 법인의 합병에 대하여 이월결손금의 승계를 명시적으로 인정하는 특례규정을 두고 있다. 그러나 현행 법인세법이 법인합병시 이월결손금의 승계를 허용하는 것은 기업의 구조조정을 수월하게 한다는 지원정책의 일환으로 조세회피를 목적으로 하지 않는 일정한 요건을 충족한 적격합병의 경우에만 이월결손금의 승계를 허용하는 것이어서攀 김완석,『법인세법론』, 광교TNS, 2005, p.472.攀攀 특별히 결손금의 승계가 본질적으로 아무런 문제가 없어서 이를 규정한 취지는 아니다. 그러한 입법정책적인 고려와 실정법규정이 없는 한 현행법의 해석상 피상속인의 결손금을 상속인에게 승계시키는 것은 불가능하고 허용할 수도 없다고 보아야 한다. 세법은 경찰법과 더불어 대표적인 침해행정법이다.攀 Lang, in：Tipke/Lang, Steuerrecht, 18. Aufl. 2005, Rz. 11.攀攀 조세법률주의의 원칙상 세법이 말하는 바는 객관적실증적으로 법원과 국민 모두에 의하여 명확히 법률로부터 알 수 있고 또 도출해 낼 수 있어야 하고 또 그렇게 정당화될 수 있어야 한다. 만약 세법이 소득세법상의 어떤 지위의 승계문제에 대하여 대답해줄 수 없는 상황이라면, 이것은 이 문제에 대하여 다시 한 번 법적 검토를 하여야 할 규범적 이유가 될 수는 있을지언정, 이와 유사한 다른 사안에 있어서 아예 처음부터 정치한 규범적 논증을 포기할 이유는 되지 않는다.攀 Mller-Franken, Gesamtrechtsnachfolge durch Erbfall und einkommensteuerliche Verluste, StuW 2004, 109 (123).攀攀 명확한 근거규정 없이 국민의 납세의무에 관한 중요한 사항을 포괄적으로 해석해 내거나 확대 적용하려는 노력은 자제되어야 한다. 다만, 경제적 급부능력의 원칙을 후퇴시켜야 할 다른 공익상의 요청이나 기타 헌법원리와의 경합문제가 존재하지는 않는지에 관해서는 항상 신중한 검토가 있어야 한다는 점에 대해서는 아무리 강조하여도 지나치지 않을 것이다.