상속재산의 협의분할과 조세채권―부동산에 대한 상속세와 증여세를 중심으로―
Taxation on Dividing Hereditaments by Heirs' Agreement
최원(아주대학교)
11권 1호, 75~120쪽
초록
이 글은 상속재산의 협의분할에 대하여 대법원 2002.7.12. 선고 2001두441 판결이 취하고 있는 입장에 대한 평석에서 출발하였다. 위 대법원이 취하고 있는 입장을 분석하다 보니 이론적으로 피상속인의 사망 후 협의분할 전의 공동상속인의 소유관계를 인정하여야 하는지 여부, 현행 상속세및증여세법 제31조 제３항에서 ‘상속분의 확정’에 대한 해석론과 관련하여 이를 최초 등기에 의한 확정을 의미하는지 아니면 협의분할에 따른 최초 등기에 의한 확정을 의미하는지, 협의분할의 합의해제와 관련하여 합의해제와 조세채권 중 어느 쪽이 우선하는지 각 학설의 대립이 있고 과세관청과 대법원의 실무는 이론적 일관성이 없이 상황논리에 따라 그 입장을 때때로 달리하고 있는 점을 발견하였다. 상속등기 후 상속재산의 협의분할에 의하여 고유의 상속분을 초과하는 재산을 취득하는 경우 이를 다른 상속인들로부터 증여받은 것으로 볼 것인지에 대하여 대법원은 1985.10.8. 선고 85누90 판결 이래 수차에 걸쳐 ‘공동상속인은 언제든지 협의분할이 가능하고 분할의 효력은 상속 개시된 때로 소급하므로 이는 상속개시 당시에 소급하여 피상속인으로부터 승계받은 것으로 보아야 하고 다른 공동상속인 으로부터 증여받은 것으로 볼 수 없다’고 일관되게 판시하여 왔다. 필자는 위 대법원의 견해와 같이 협의분할의 소급효에 대하여는 증여를 부인하는 법정상속분 부정설을 취하였다. 이에 대하여 입법자는 이 사안과 관련하여 상속세및증여세법 제31조 제３항을 1996.12.30. 법률 제5193호로 입법하여 1997.1.1.부터 시행하였는바, 그 내용은 법문에 따르면 ‘각 상속인의 상속분이 확정되어 등기 등이 된 후 그 상속재산에 대하여 공동상속인 사이의 협의분할에 의하여 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하는 재산가액은 증여받은 재산에 포함한다’고 하였다. 법문의 내용으로 보면 ‘상속분의 확정’을 반드시 민사상의 상속재산의 협의분할과 동일시하여야 할 근거는 없어 보인다. 오히려 그 단서 규정과 동법 시행령 제24조 제２항의 내용을 종합하여 보면, ‘상속분의 확정’은 등기 등에 의하여 최초로 상속분이 구체적으로 특정된 때로 해석될 소지가 큼에도 대법원은 대상판결을 통하여 과거의 견해를 신법 이후에도 그대로 채택하여 위 법문에서 ‘상속분의 확정’을 ‘협의분할에 따른 상속분의 확정’으로 제한적으로 해석하고 있다. 이는 법문의 문리적 해석을 넘어 목적론적 해석을 한 것으로 평가된다. 필자는 사법상 소유권의 귀속관계와 세법상의 해석이 조화롭게 일치되어야 한다는 측면에서 대법원이 취하고 있는 ‘협의분할에 따른 최초 등기설’을 지지하였다. 그러나 이는 현행 법령의 문리적 해석과 일치하지 않으므로 입법론으로 그 법령의 개정을 제안하였다. 또한 대상판결의 사례 분석을 위해서 피할 수 없는 논지인 협의분할의 합의해제와 관련하여 조세채권과 합의해제 중 어느 것이 우선하는지에 대하여 조세채권이 합의해제에 우선할 수밖에 없는 이유를 여러 이유를 들어 논증하였다. 다만, 그로 인하여 나타나는 납세자의 담세력에 상응하지 못하는 부당한 과세를 시정하기 위하여 입법의 보완이 필요함을 역설하였다. 필자는 전체적으로 법문의 해석과 관련하여 나타날 수 있는 여러 가지 문제들을 나름대로 법률해석론과 입법론의 관점에서 해답을 제시하려 노력하였다. 사법과 세법은 그 입법배경이 다름에도, 사법상의 법률효과를 전적으로 무시하고 세법만의 독자적 해석은 응능부담의 원칙이나 실질과세원칙에 배치되는 이상한 결과를 잉태할 수밖에 없어, 사법과 세법은 전체 법질서 체계 내에서 조화롭게 해석되지 않으면 아니 된다. 대상판결은 신법의 시행 이후 상속재산의 협의분할과 관련한 증여세 문제에 대한 최초이자 마지막 판결로서 그에 대한 실무를 정립하였다는 점에서 자못 그 의의가 크다 할 것이나, 법문의 내용과 합치하지 않거나 그로 인하여 그 해석에 어려움을 겪을 수 있는 점 등 그 문제점 또한 적지 않다 할 것이다. 이 글은 이와 관련한 대법원의 견해를 이론적으로 분석하여봄으로써 이론과 실무가 적절히 조화되기를 바라는 심정으로 쓰여진 것이다.
Abstract
In case of the death of ancestor, the hereditaments of him are succeeded to the heirs automatically without any interval. But for the testamentary succession, the heirs own the hereditaments as a common property first. After the general succession, the division of that takes place frequently by heirs' agreement. In accordance with these changes of the ownership of estate, the amount of tax on each heir's hereditaments is varied. The priority of the determination about the each heir's hereditaments is in the agreement of heirs. Therefore, heirs' agreement is connected to the amount of tax directly on each heir's portion of hereditaments. In this legal system of succession, the tax problem is occurred to us with three forms. The first question is whether the common ownership of the hereditaments exists between the death of ancestor and the heirs' agreement. The reason of the occurrence for this issue is originated from the retroactive power of heirs' agreement to the time of the ancestor's death by civil law. If the common ownership exist on the estate, the heirs' agreement is resulted to the gift tax between heirs. But, without the common property, the tax from this succession is just inheritance tax. I agree the position of not existing the circumstance about common property, because the division of heirs' hereditaments by agreement of taxpayers should be guaranteed one time at least. It is matched to the principle of the substance taxation. The second question is whether it is about the interpretation of Inheritance and Gift Tax Law §31③. After the death of ancestor, the portions of heirs' hereditaments are fixed when the registration is accomplished in the register book for real property. It is argued about in this registration whether which means from diverse forms of the division for hereditaments, for example, ancestor's will, heirs' agreement or just legal portion of legacy, or which means is just from heirs' agreement. The text of this article is written with the former, nevertheless, the supreme court decides the means of that is just for the latter. The reason of this interpretation by the supreme court, in spite of the words of the text, is the harmonization of between the civil ownership and the ability of tax burden. Accordingly, I would like to support the position of the supreme court with the same reason. The text of this article should be changed soon to the suitable expressions. The third issue is whether the agreement of heirs influences the right of public taxation. The theory of this issue is divided with two forms. One is that the agreement is superior to the right of taxation, the other is that the right of taxation is superior to the agreement by heirs. I agreed on the latter theory in the point of that the public right is differentiated with the private right on the legal system of character between public law and civil law. The problem of the latter theory is the double and excessive levy on each heirs, because, despite the cancellation of agreement by heirs, the tax burden which is already made is not eliminated at all. But the latter position is justified with justice and equity between taxpayers. The unique solution of this problem is the establishment of the boundary about the time of cancellation for the agreement by heirs with legitimate draft. In conclusion, the civil right and the obligation by taxation are different from the origin of source of right. Nonetheless, these both areas must be harmonized in the same country's legal system. I tried to make narrow between the gaps of the both areas with the interpretation of this article and the suggestion of drafting new laws in this thesis.
- 발행기관:
- 한국조세연구포럼
- 분류:
- 조세/세법