당사자 간 공평의 관점에서 바라본 조세소송 소송물의 구조 - 처분사유의 유형화와 판례 분석을 중심으로 -
The Structure of the Subject Matter in Tax Litigation in the Light of Balance between Taxpayers and Tax Authorities
정재희(수원지방법원 평택지원)
26권 3호, 219~291쪽
초록
조세소송의 소송물이론과 관계있는 처분사유의 추가·변경의 범위, 판결.이 확정된 후 차단효의 범위에 관하여 다수의 판례가 집적되어 있고, 나름의 연구결과가 있으나, 이 글은 보다 체계적인 방식으로 판례를 분석하여 사안 해결의 기준을 제시하고자 한다. 다음과 같은 모델사례를 상정해본다. 과세관청이 甲이 乙로부터 받은 돈을 사업소득으로 보아 과세를 하는 경우를 기본사례로 하여 ① 이자소득으로 처분사유를 바꾸거나 재처분을 하는 경우(택일적 법률구성), ② 甲이 乙이 아니라 丙으로부터 받은 소득으로 처분사유를 바꾸거나 재처분을 하는 경우(택일적 사실구성), ③ 甲이 乙로부터 받은 돈은 기존에 신고된 소득이어서 그 자체로 문제는 없으나, 특수관계인 乙에게 저가로 용역을 제공한 것이어서 부당행위계산부인을 적용하는 것으로 처분사유를 바꾸거나 재처분하는 경우(기본적 사실관계에서 파생된 사실관계), ④ 기존 처분사유와 무관하게 甲이 별도로 탈세한 소득이 있을 때 기존 처분사유를 바꾸거나 재처분하는 경우(별개의 사실관계)가 있다. 여기서 사례 ①, ②, ③까지는 기본적 사실관계의 동일성이 인정되는 것으로 취급한다. 위와 같이 유형화된 처분사유별로 처분사유의 변경과 차단효에 관한 판례의 입장을 정리하여 구체적인 사안에서 어떤 판례를 적용할 수 있는지 실무적인 유용성을 도모하고자 한다. 한편 차단효의 근거인 기판력과 기속력의 관계에 대해서는 학계에서는 견해가 대립하고 있고 판례의 입장은 모호한데, 대상판결.(대법원 2019. 1. 17. 선고 2016두513 판결.) 사안을 통하여 기판력과 기속력이 각각 어떻게 작용할 수 있는지, 위 사안의 바람직한 해결은 어떤 것인지에 대하여도 더불어 모색해본다. 판례와 주류적 견해에 의하면, 처분사유의 추가․변경은 사례 ① 내지 ④까지 대체로 가능하여 잠재적 심판범위는 넓은 반면, 기속력은 동일한 처분사유가 반복되는 것으로만 한정되어 있으므로 사례 ① 내지 ④의 경우에는 과세관청의 재처분이 차단되지 않는 결과가 되어 심판의 범위와 차단효의 범위가 다르게 설정된다. 반면 납세자의 청구기각 판결.이 확정될 경우 설령 종전 처분에 당연무효의 하자가 뒤늦게 발견되어도 전면적인 차단효가 미치는 것과 커다란 불균형을 이루고 있다. 민사소송의 경우 소송물이 실체법상의 청구권으로 매우 좁게 설정되어 있어서 사례 ②에 준하는 사실관계에 관한 주장만이 공격방어방법의 변경으로 소송진행 중에 이루어질 수 있고, 이를 벗어나는 청구원인의 변경은 모두 소변경으로 처리되어야 한다. 현실적인 심판대상과 차단효의 범위가 일치하고 원고와 피고 사이에 불균형의 문제는 없다. 형사소송은 공소장변경 제도를 통해 잠재적 심판대상을 기본적 사실관계의 동일성 범위까지 허용하고 있고, 현실적 심판대상뿐만 아니라 기본적 사실관계의 동일성 범위 내인 잠재적 심판대상(사례 ① 내지 ③에 준함)에 대해서까지 기판력이 미친다. 따라서 검사는 공소장변경제도를 적극적으로 활용해야 하고, 이를 게을리 할 경우 차단효의 제재를 받을 수밖에 없다. 잠재적 심판대상과 차단효의 범위가 일치하므로, 수동적 당사자인 피고인에게 가장 유리하게 설계되어 있다. 일반 행정소송에서는 판례의 설시만 보면 기본적 사실관계의 동일성 범위 내에서 처분사유의 추가․변경을 허용하고 차단효를 미치게 하고 있어서, 형사소송과 비슷한 것으로 볼 수도 있다. 그러나 실제 판례의 입장은 사례 ①(택일적 법률구성) 외에는 처분사유 추가․변경을 허용하지 않고, 기본처분사유가 반복되는 경우가 아닌 한, 사례 ① 내지 ④에 준하는 경우에도 차단효가 미치지 않을 것으로 보인다. 반대로 일반 행정소송에서 납세자의 청구가 기각되면 전면적인 차단효가 미치는 점은 조세소송과 유사하다. 차단효가 차별적으로 적용되는 것으로 인한 납세자의 불이익을 시정할 수 있는 방안에 관하여, 기본적 사실관계 동일성 범위 내(사례 ①, ②, ③)에서 잠재적인 심판영역을 설정해두고, 그 범위 내에서 처분사유 추가변경을 허용하되, 하나의 소송이 완결되면 같은 범위에서 차단효를 미치게 하자는 논의가 유력하다(무제한 기판력설, 차단효 부정설과 대비하여 절충설이라 함). 이것은 납세자와 과세관청의 이해관계를 가장 공평하게 반영하고, 심판의 범위와 기판력의 범위가 일치한다는 커다란 장점이 있다. 다만 이를 뒷받침하는 이론적 근거를 찾기가 어려운 점, 법원의 직권판단 여하에 따라 과세 가능성이 달라질 수도 있다는 점 외에도 차단효의 범위에 관한 현재 판례의 전면적 변경이 필요하고, 사실심 법원의 최종적인 심판의무를 어떤 수준에서 부여할 것인지에 관한 어려운 문제를 해결해야 한다. 또한 현재의 판례의 입장에 의한다면, 과세관청이 당초의 소득구분에 따라 과세하였다가 취소된 이후 다른 소득구분으로 재처분을 하는 경우(사례 ①의 택일적 법률구성)에도 특례제척기간을 인정하고 있으므로, 위 견해가 채택되기 위해서는 특례제척기간에서 ‘판결.에 따른 처분’을 절차적인 위법을 이유로 과세처분이 취소된 것으로만 엄격하게 제한하는 방향으로 판례의 변경 내지 입법적 개선이 선행되어야 한다. 차단효의 범위에 관한 해석론의 근본적인 변화가 이루어지기 전이라도, 우선 처분사유의 변경을 기본적 사실관계 동일성 범위 내로 제한하는 것만으로도 상당한 효과를 거둘 수 있다. 과세관청은 기본적 사실관계 동일성 범위 내에서는 적절하게 처분사유를 변경하여 승소를 도모해야 하고, 이를 게을리 하여 패소할 경우 재처분에 있어서 부과제척기간 도과의 불이익을 받을 수 있다. 또한 기본적 사실관계의 동일성이 없는 부분(탈루소득)에 대하여는 처분사유 변경 자체가 불가능하고 반드시 재처분을 하여야 하므로, 마찬가지로 부과제척기간의 제약을 받게 된다. 차단효의 범위에 관한 판례를 바꾸거나 법원의 최종적 심판의무를 설정할 필요도 없이, 특례제척기간에 관한 판례의 변경만으로 이러한 결과를 가져올 수 있으므로, 불균형을 시정할 수 있는 단기적인 대안이 될 수 있다.
Abstract
This article mainly deals with 'scope of review' and 'limit of res judicata'(or binding force) of revocation judgement, especially focusing on what degree a revocation judgement bars tax authorities from issuing another notice of deficiency. And This thesis questions whether this outcome is fair comparing that taxpayers' any further act may be blocked if their initial request is dismissed and finalized. If it doesn't seem to be just, we need to suggest alternatives to alleviate this disparity. Hereinafter, this article introduce 4 model cases to help understanding of concept of 'scope of review' and 'limit of res judicata' in tax litigation. One tax agency levies income tax(as business income) on the money that A received from B(basic case). The agency changes dispositive grounds ① as interest income (because the income can not meet the requirements of business income) : alternative legal grounds, ② as income received from C (not B) : alternative factual basis, ③ as calculation by wrongful acts(although the money is included in A's previous tax return, A reduced unreasonably income tax burden by renting his real estate to B who is related person at unusually low price : other facts derived from basic factual grounds), ④ as evasion of unrelated income (apart from basic facts). The model case ①, ②, ③ are in the same category of the identity of basic facts. According to current precedents and majority views, Changing dispositive grounds is allowed from case ① to case ④, which means that the scope of review is much extended. However, the limit of binding force (or res judicata) is so narrowly set up that the agency's second disposition is not constrained from case ① to case ④ which is not the exact same grounds as the prior one. On the other hand, taxpayers' defeat in first lawsuit based on a specific argument means that the notice of tax payment is recognized as legitimate conclusively, even if the taxpayer finds out the nullity of the disposition belatedly. The disparity seems to be serious. There could be two alternatives to remedy taxpayers' disadvantages due to the limit of binding force of revocation judgement. First idea is that tax authorities are allowed to change dispositive grounds within the identity of basic facts and the objective extent of res juticata is set up at the same category. This opinion has strong points in that 'scope of review' corresponds with 'limit of res juticata' and both interests of tax payers and tax agencies are guaranteed harmoniously. However, this idea need to change judicial precedents of the supreme court on limit of res juticata drastically and face tricky problem on what degree the trial court is obliged to render conclusive judgment. Additionally, current case law admit 'the special statute of limitation'{based on Framework Act On National Taxes Article 26-2 (2)} in the case ①. So the change of precedents or legislative move that the special statute of limitation can be applicable only if the notice of tax payment is revoked for illegality of administrative procedures need to be taken. Even before the fundamental improvement on ‘limit of res juticata’, minimum alteration that allow tax authorities change dispositive grounds within the identity of basic facts could be considered preferentially. According to this opinion, tax authorities are expected to aim at winning a lawsuit by changing dispositive grounds advertently in the initial lawsuit. If they fail to do, they are likely to bear the disadvantage of period of exclusion from imposition. Also, as tax authorities are not allowed to change dispositive grounds to evasion of unrelated income (apart from basic facts), they must issue another notice of deficiency, which is also subject to period of exclusion from imposition. This opinion could be more practical solution because it only requires to change judicial precedents of the supreme court on 'the special statute of limitation' without changing judical precedents on limit of res juticata or facing difficult problem on the obligation of conclusive judgment.
- 발행기관:
- 한국세법학회
- 분류:
- 법학